«Серая» зарплата

«СЕРАЯ» ЗАРПЛАТА: ОБЗОР АРБИТРАЖНОЙ ПРАКТИКИ

Заработная плата и сопутствующие ей социальные взносы являются значительной составляющей затрат любой строительной организации, поэтому для снижения издержек на содержание персонала предприниматели зачастую идут на сокрытие части фонда оплаты труда от налогов. В нашей стране сокрытие заработной платы носит массовый характер и работодателями разработано множество схем оптимизации. С последними активно борются налоговые органы. В каких случаях налоговикам удается доказать нарушение законодательства в суде? Предприняв какие действия, руководители строительных компаний могут рассчитывать на то, что суд посчитает их поступки законными?

«Теневой» или «серой» заработной платой налоговые органы называют выплаты работникам, не учитываемые при налогообложении. Это неофициальная заработная плата, выдаваемая «в конвертах», страховые премии и аннуитеты, выплачиваемые через страховые компании, и ряд других форм скрытого вознаграждения за труд .

———————————

Письмо УФНС по г. Москве от 08.08.2007 N 15-08/075418 «О мониторинге организаций с низкой заработной платой».

Классификация судебных дел

По технологии судебного разбирательства и по результатам рассмотрения споров дела о неуплате налогов, которыми облагается заработная плата, заметно различаются. Если «серая» зарплата образовалась путем получения работником на руки скрытой наличности, то судебный процесс обычно идет по пути оценки «объема» доказательств (то есть доводов должно быть достаточно, чтобы суд убедился в использовании скрытых форм оплаты труда). Если «серая» зарплата образовалась в результате различного рода иных (отличных от вознаграждения за труд) выплат в пользу персонала, то разбирательства идут по пути применения судами Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды». В первом случае суд рассматривает собранные документальные доказательства выплат неучтенной заработной платы; во втором — оценивает, правильно ли поступил налоговый орган, переквалифицировав прочие выплаты в заработную плату.

Зарплата «в конвертах»

Если у налоговиков появились доказательства выплаты зарплат «в конвертах», то они не оставят этот вопрос без внимания. Однако для победы в суде им надо набрать как можно больший объем доказательной базы, поскольку, как показывает практика, выиграть процесс налоговики могут, лишь «забросав» суд доказательствами. Если же перечень оснований невелик, то суд, скорее всего, посчитает выплату «серой» зарплаты недоказанным фактом. Слабым звеном в доводах налоговых органах является отсутствие достоверных сведений о сумме неофициально выплаченной зарплаты. Точная сумма дохода необходима для расчета налога. Несмотря на то что пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговые органы наделены правом определять сумму налога расчетным путем, такая процедура предусмотрена лишь по отношению к налогоплательщикам. Для работодателя (он же — налоговый агент) и работника (он же — налогоплательщик) ситуация иная. У налоговиков отсутствуют формальные основания доначислять налоги расчетным путем, если правильному исчислению препятствует налоговый агент (а не налогоплательщик). Кроме того, по отношению к физическим лицам применять расчетный способ суды не решаются еще и по морально-политическим причинам. При выявлении налоговых нарушений работодателей плательщиком НДФЛ выступает физическое лицо (уплата этого налога за счет средств налогового агента запрещена НК РФ). При расчетном способе легко допустить повышенное изъятие средств из личных доходов, что чревато социальными последствиями. Поэтому количество судебных дел, в которых победил налоговый орган, весьма незначительно.

Примечание. Необходимое условие расчета налога — точная, документально подтвержденная сумма дохода.

Как правило, свидетельские показания как единственное доказательство выплаты неофициального дохода судами не принимаются. Прочие же доказательства обычно бывают крайне скудными, поскольку неофициальная зарплата, как правило, не оформляется документально. Недаром в российской арбитражной практике прославилось дело о «тетради в синей обложке», в котором суд счел доказанным факт выплаты «серой» зарплаты, так как налоговый орган изъял в компании и представил суду документ, содержащий точные записи и подписи работников в получении денег.

———————————

Постановление ФАС СЗО от 31.08.2007 N А56-550/2006.

Таблица 1. Примеры судебных решений по выплате «неофициальной» заработной платы

Реквизиты документа	Краткое описание дела	Кто выиграл спор

Свидетельские показания

Определение ВАС РФ от 14.05.2010 N ВАС-5974/10	Сведения о размере заработной платы «в  конвертах» носят предположительный  характер. Точный размер заработной платы, выплачиваемой  по двум ведомостям, из протоколов допросов и объяснений лиц установить невозможно	Налоговый агент
Постановление ФАС МО от  27.07.2009 N КА-А40/7085-09	Свидетельские  показания могут быть использованы как сведения об обстоятельствах, имеющих значение при осуществлении налогового контроля, но наряду с другими доказательствами, исследованными в рамках мероприятий налогового контроля, проводимых налоговым  органом	Налоговый агент
Постановление ФАС ПО от  01.09.2009 N А65-23965/2008	Протоколы допросов  свидетелей не могут быть признаны бесспорным доказательством получения работниками заработной платы именно в том размере, исходя из которого налоговый орган доначислил обществу  НДФЛ и ЕСН	Налоговый агент
Постановление ФАС ПО от  30.03.2009 N А12-12521/2008	Из содержания протоколов допроса  свидетелей не представляется возможным установить  конкретный размер выплаченного дохода и точно определить период, в который  выплачивались денежные средства, поскольку свидетели указывали примерные суммы  дохода и периоды их получения	Налоговый агент
Постановление ФАС УО от  13.06.2007 N Ф09-4306/07-С2	В подтверждение фактов неотражения в отчетности выплаченной заработной платы налоговым органом представлены протоколы допроса свидетелей бывших работников общества. Подписи в получении заработной платы проставлялись работниками в трех ведомостях, в каждой из которых требовалась подпись работника, при этом сначала подпись проставлялась на листке за фактически полученную на руки заработную плату, а позднее — в ведомости с указанием в ней сумм заработной платы, соответствующей условиям трудовых  договоров	Налоговый орган

Расчетный метод установления размера дохода

Постановление ФАС ЗСО от 15.10.2008 N Ф04-5450/2008(11121-А45-26), Ф04-5450/2008(13719- А45-26)	У налогового органа отсутствуют предусмотренные законодательством о налогах и сборах  основания для применения расчетного метода определения  суммы ЕСН	Налоговый агент

Прочие источники информации

Определение ВАС РФ от 14.05.2010 N ВАС-5974/10	Судом не приняты в качестве достаточных  доказательств  распечатки электронных версий ведомостей выплаты заработной платы	Налоговый агент
Постановление ФАС ПО от 01.09.2009 N А65-23965/2008	Объявление в газете не является доказательством выплаты дохода физическим лицам. Таким доказательством не могут быть признаны и справки банка	Налоговый агент
Постановление ФАС УО от 30.09.2009 N Ф09-7349/09-С3 По делу N А60-41106/2008-С10	Содержание представленных распечаток с магнитного носителя (дискеты) ведомостей начисления заработной платы не позволяет сделать вывод об изготовлении их обществом и принадлежности ему, поскольку распечатки не содержат подписей уполномоченных представителей общества, подписей  работников о получении денежных средств, в материалы дела не  представлены документы, подтверждающие факт изъятия у общества дискеты и то, что представленные  распечатки осуществлены с магнитного носителя налогоплательщика.  Копии справок о размере заработной  платы, выдаваемых обществом для  представления в кредитные учреждения, не признаны судами надлежащим доказательством выдачи указанной в них заработной платы	Налоговый агент
Постановление ФАС СЗО от 31.08.2007 N А56-550/2006	Суд пришел к выводу:  трудовые договоры с   работниками в совокупности с информацией, содержащейся в тетради в синей обложке, являются надлежащими и достаточными доказательствами того, что общество выплачивало физическим лицам денежные средства без удержания и перечисления в бюджет налогов	Налоговый орган

———————————

Когда стороной, выигравшей спор, выступает организация (а не налоговый орган), в статье используется один из терминов: «налоговый агент» или «налогоплательщик», в зависимости от того, какой статус наиболее подходит к конкретному спору.

Тяжела ты, шапка Мономаха!

Нельзя обойти стороной такой «элегантный» способ ухода от налогов на заработную плату руководителя, как использование схемы с управляющим. В соответствии со ст. 42 Закона N 14-ФЗ ООО вправе по договору передать осуществление полномочий своего единоличного исполнительного органа управляющему. Выплату заработной платы директору налогоплательщики заменяют перечислениями по договору управленческих услуг предпринимателю, работающему на УСНО со ставкой налога 6%. Налоговики не упускают шанса признать подобные договоры трудовыми с вытекающими из этого налоговыми последствиями. Единой арбитражной практики по данным спорам не сложилось, в суде побеждает та сторона, которая представила более веские доказательства в пользу или трудового, или гражданско-правового договора.

———————————

Федеральный закон от 08.02.1998 N 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью».

Таблица 2. Примеры судебных решений по выплате вознаграждения управляющему

Реквизиты документа	Краткое описание дела	Кто выиграл спор
Постановление ФАС ЦО от  16.11.2010 N А62-752/2010	Размер вознаграждения, выплачиваемого обществом управляющему, не был связан с оплатой конкретного объема ежемесячно оказываемых услуг, что характерно для отношений, регулируемых  гражданско -правовым договором по оказанию услуг, а указанные выплаты носили фиксированный (по определенным  периодам), не зависящий от выполненного объема и периодический  (ежемесячный) характер, что позволяет характеризовать  заключенный договор в качестве трудового	Налоговый орган
Постановление ФАС МО от  25.06.2010 N КА-А40/6610-10	В случае заключения договора подряда  подрядчик не избирается и не назначается (не утверждается) на должность, не направляется на работу  уполномоченными органами в счет установленной квоты, в отношении общества отсутствует судебное решение о заключении трудового договора, подрядчик не обеспечивается социальными гарантиями	Налогоплательщик

Достаточно ли скомпрометировал себя данный способ налоговой оптимизации заработной платы руководителя? С одной стороны, институт представительства вряд ли будет законодательно запрещен. С другой стороны, несмотря на то что грамотное оформление договора (без признаков трудового), платежей (без регулярности), отсутствие социальных гарантий и т.п. позволяют налогоплательщику отстоять свою позицию в суде, избежать самого конфликта вряд ли удастся.

Аутсорсинг и подряд

На протяжении некоторого времени имели достаточно широкое распространение схемы оптимизации «зарплатных» налогов с помощью аутсорсинга. Поскольку установленные государством пониженные ставки не столько стимулировали развитие малого, сколько были лазейкой для среднего и крупного бизнеса для ухода от налогов, скорее всего, именно по этой причине были отменены льготы для малых предприятий.

Несмотря на то что судебная практика рассмотрения подобного рода схем утратила актуальность, уделим ей внимание. В основном под «карающий меч правосудия» попали организации, производственный цикл которых не позволял провести дробление бизнеса без налоговых нарушений. В таблице из мотивировочной части актов выделены те фрагменты, которые позволяют раскрыть логику судей при вынесении решений, что может быть полезно для оценки налоговых рисков в других ситуациях.

Таблица 3. Примеры судебных решений по вопросам аутсорсинга

Реквизиты документа	Краткое описание дела	Кто выиграл спор

Аутсорсинг

Определение ВАС РФ от 28.12.2010 N ВАС-17222/10	Руководители компании-футсорсера и налогоплательщика — одно лицо, которое также является одним из учредителей данных обществ; офисы указанных обществ находятся в одном помещении, рабочие  места работников бухгалтерии, а также бухгалтерские документы, трудовые  книжки находятся в одном кабинете.  Из пояснений работников  установлено, что данные лица работали в организации-аутсорсере на основании  договоров, при этом выполняли те же функции, что и в обществе, продолжали работать на тех же должностях и рабочих местах	Налоговый орган
Определение ВАС РФ от 06.09.2010 N ВАС-9107/10	ИФНС доказала преднамеренный характер банкротства производственного  предприятия с целью уклонения от ЕСН. Созданные на базе бывшего предприятия общества только вместе имеют возможность осуществлять законченный производственный цикл; кадровые и бухгалтерские вопросы во всех обществах решает налогоплательщик;  существует взаимозависимость  между этими обществами	Налоговый орган
Постановление ФАС ВВО от  30.04.2010 N А17-7020/2008	Перевод работников налогоплательщика в общества, применяющие УСНО, носил формальный характер, поскольку фактическое место осуществления трудовой деятельности и трудовые функции у этих работников не изменились; общества являются взаимозависимыми лицами, располагаются по одному адресу; там же хранится их бухгалтерская документация	Налоговый орган
Определение ВАС РФ от 05.05.2010 N ВАС-2810/10	Применение налогоплательщиком договоров аутсорсинга привело не только к  налоговой выгоде, но и к планируемому  экономическому результату — увеличению выручки, что позволило увеличить оплату труда привлеченных работников. Доходы  общества за проверяемый период, в том числе благодаря новым методам  организации труда, в десятки раз превысили налоговую выгоду	Налогоплательщик

Договор подряда

Постановление ФАС ПО от 10.08.2010 N А57-25985/2009	Физические лица были включены в непрерывную  производственную деятельность организации наравне с ее штатными  работниками, подчинялись правилам внутреннего трудового распорядка, соблюдали режим труда и отдыха, установленный на предприятии, руководствовались указаниями, полученными от  должностных лиц общества, соблюдали  требования охраны  труда (проходили инструктажи по  технике безопасности в соответствии с трудовым  законодательством), плату за выполненную  работу получали два  раза в месяц из фонда заработной платы,  поэтому возникшие  между обществом и физическими лицами  отношения могут быть  расценены как трудовые	Налоговый орган

Прочие способы налоговой оптимизации «зарплатных» налогов

Ниже приведены примеры других выплат в пользу работников, которые были переквалифицированы налоговыми органами в заработную плату. Основной критерий, которым руководствуются суды при вынесении решений: имели ли выплаты в пользу физических лиц признаки заработной платы (зависимость от приема/увольнения, график выплат, роль трудового участия).

Таблица 4. Примеры судебных решений по прочим способам налоговой оптимизации

Реквизиты документа	Краткое описание дела	Кто выиграл спор

Некоммерческие фонды

Постановление Президиума ВАС РФ от 11.05.2010 N 18172/09	Отсутствие оснований для получения иных выплат из фонда, а не в связи с трудовыми  отношениями физических лиц с обществом; осуществление выплат по факту начала и прекращения трудовых  отношений физических лиц с обществом; соответствие выплат из двух источников общей сумме, обещанной   работнику при  трудоустройстве	Налоговый орган

Компенсационные выплаты

Определение ВАС РФ от  14.05.2010 N ВАС-6052/10	Выплаты, производимые предприятием  работникам за тяжелую работу, работу с  вредными и опасными  условиями труда, начисляемые помимо надбавок к заработной плате, предусмотренных ст. ст. 146 и 147 ТК РФ, являются компенсационными и не подлежат обложению ЕСН	Налоговый агент

Аренда с экипажем

Постановление ФАС ВСО от  13.01.2011 N А19-13023/2010	Договор аренды с экипажем является договором, связанным  с передачей в пользование имущества (имущественных прав), в данном случае — транспортного  средства. Следовательно, исходя из прямого указания  законодателя выплаты, производимые в рамках такого договора, не являются объектом  обложения ЕСН	Налогоплательщик

Аренда земли

Постановление ФАС СЗО от 27.08.2010 N А56-12342/2009	Исчисление арендной  платы за пользование  земельными долями производилось с учетом личного участия  каждого работника. То есть спорные выплаты  фактически являлись  заработной платой  работников и подлежали включению в налогооблагаемую базу по ЕСН	Налоговый орган

Ни для кого не секрет, что строительные организации практикуют не только выплату «неофициальной» заработной платы, но и нелегальный труд. Поэтому наш обзор призван привлечь внимание руководителей к налоговым рискам, которые, возможно, несет их бизнес, и уделить внимание состоянию внутреннего учета и документации.

Источник — «Руководитель строительной организации»